НОВИНИ

Обґрунтування застосування ставки податку на доходи фізичних осіб при виплаті доходу у формі роялті

Згідно до п. 14.1.225. Податкового Кодексу, роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау). Не вважаються роялті платежі за отримання об'єктів власності, визначених в абзаці першому цього пункту, у володіння або розпорядження чи власність особи або, якщо умови користування такими об'єктами власності надають право користувачу продати або здійснити відчуження в інший спосіб такого об'єкта власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов'язковим згідно із законодавством України.

Згідно п.14.1.268. Податкового Кодексу, роялті (як і дивіденди) віднесено до па-сивних доходів.

Норми щодо усунення подвійного оподаткування викладені в ст. 13 Податкового кодексу України. Норми ст. 103 Податкового кодексу містять порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України, а у п. 161.7 та пп. 170.11.2 Податкового кодексу уточнено право зменшити суму річного податкового зобов'язання на суму податків, сплачених за кордоном, для юридичних та фізичних осіб – резидентів, відповідно.
Згідно п.170.3.1. Податкового Кодексу роялті оподатковуються під час їх виплати за їх рахунок (за правилами, встановленими для оподаткування дивідендів).

У відповідності до норм п. 170.3.1. Податкового Кодексу роялті оподатковуються за правилами, встановленими для оподаткування дивідендів, за ставками, визначеними пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Так, згідно п.167.1. Податкового Кодексу ставки податку на доходи фізичних осіб становлять 15 -17 відсотків бази оподаткування щодо доходів, одержаних (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті).

Згідно п.167.2. Податкового Кодексу ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування щодо доходу, нарахованого як: доходи у вигляді дивідендів та доходи в інших випадках, прямо визначених відповідними нормами розділу IV Податкового Кодексу України. У відповідності до норм п. 170.3.1. розділу IV Кодексу Податкового Кодексу України роялті оподатковуються за правилами, встановленими для оподаткування дивідендів.

«Новий тлумачний словник української мови» [1] зазначає, що правило:

• положення, яким передбачається якась закономірність;

• стале співвідношення певних явищ;

• припис;

• норма.

Також, «Новий тлумачний словник української мови» зазначає, що норма:

• зазвичай, узаконений, загальноприйнятий порядок, стан і т. ін.;

• правило;

• стандарти.

Щодо слова «ставка» «Новий тлумачний словник української мови» в т.ч. зазначає, що ставка є нормою вирахування податку.

Згідно п. 5.2. Податкового Кодексу для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
Зокрема, згідно п. 56.21. Податкового Кодексу: «У разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника по-датків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків».

Одночасно, п.4.1.8. Податкового Кодексу містить норму нейтральності оподаткування - установлення податків та зборів у спосіб, який не впливає на збільшення або зменшення конкурентоздатності платника податків

З огляду конкурентоздатності вітчизняних платників податків та застосування ставки податку на доходи фізичних осіб в розмірі 5% при виплаті доходу у формі роялті доречною буде наступна таблиця:

Десятка держав, де

ставки оподаткування, встановлені згідно з угодами про уникнення подвійного оподаткування у процентах до загальної суми роялті

від 0 до 5 відсотків

№п/п	Держава	Роялті	Примітки
1.	Великобританія	0	"Конвенція між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна" від 10.02.1993; дата набрання чинності: 11.08.93 р.
2.	Вірменія	0	"Угода між Урядом України і Урядом Республіки Вірменія про уникнення подвійного оподаткування та попередження ухилень стосовно податків на доходи і майно" від 14.05.1996; дата набрання чинності: 19.11.96 р.
3.	Кіпр	0	"УГОДА між Урядом Союзу Радянських Соціалістичних Республік та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування доходів та майна" від 29.10.1982; дата набрання чинності: 26.08.83 р.
4.	Фінляндія	5	"Конвенція між Урядом України і Урядом Республіки Фінляндія про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно" від 14.10.1994; дата набрання чинності: 14.02.98 р.
5.	Австрія	5	"Конвенція між Урядом України і Урядом Республіки Австрія про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і на майно" від 16.10.1997; дата набрання чинності: 20.05.1999.
6.	Бельгія	5	"Конвенція між Урядом України і Урядом Королівства Бельгії про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно" від 20.05.1996; дата набрання чинності: 25.02.99 р.
7.	Іспанія	5	"Конвенція між Урядом Союзу Радянських Соціалістичних Республік та Урядом Іспанії про уникнення подвійного оподаткування доходів та майна" від 07.08.1986; дата набрання чинності: 25.02.99 р.
8.	Корея	5	"Конвенція між Кабінетом Міністрів України і Урядом Республіки Корея про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи та капітал" від 29.09.1999; дата набрання чинності: 19.03.2002 р.
9.	Угорщина	5	"Конвенція між Україною і Угорською Республікою про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень") від 19.05.1995; дата набрання чинності: 24.06.96 р.
10.	ФРН	5	"УГОДА між Україною і Федеративною Республікою Німеччина про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно" від 03.07.1995; дата набрання чинності: 04.10.96 р.

Згідно ст.17 Господарського кодексу України, система оподаткування будується за принципами економічної доцільності, соціальної справедливості, поєднання інтересів суспільства, держави, територіальних громад, суб'єктів господарювання та громадян; ставки податків мають нормативний характер і не можуть встановлюватись індивідуально для окремого суб'єкта господарювання. З метою вирішення найважливіших економічних і соціальних завдань держави закони, якими регулюється оподаткування суб'єктів господа-рювання, повинні передбачати:

• оптимальне поєднання фіскальної та стимулюючої функцій оподаткування;

• стабільність (незмінність) протягом кількох років загальних правил оподаткування;

• усунення подвійного оподаткування;

• узгодженість з податковими системами інших країн.

Отже, підставами застосування ставки податку на доходи фізичних осіб в розмірі 5% при виплаті доходу у формі роялті можуть бути:

• лист Вищого адміністративного суду від 18.01.2012 р. N 165/11/13-12 на адресу голів апеляційних адміністративних судів: «Окремі рішення, прийняті суб'єктом владних повноважень, можуть породжувати підстави для змін майнового стану фізичної чи юридичної особи. Зокрема, реалізація таких рішень може призводити до зменшення або збільшення майна особи. Відповідно оскарження такого рішення спрямоване на захист порушеного права у публічно-правових відносинах з метою збереження належного особі майна. Зі змісту рішення Європейського суду з прав людини від 14 жовтня 2010 року у справі "Щокін проти України" вбачається, що збільшення податковим органом зобов'язань особи з податку є втручанням до його майнових прав.»;

• остаточні рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010 року (справа Щокін проти України, заяви NN 23759/03 та 37943/06): «Європейський суд дійшов висновку про порушення прав заявника, гарантованих статтею 1 Першого протоколу до Конвенції, по-перше, в зв'язку з тим, що відповідне національне законодавство не було чітким та узгодженим та, відповідно, не відповідало вимозі "якості" закону і не забезпечувало адекватність захисту від свавільного втручання у майнові права заявника; по-друге, національними органами не було дотримано вимогу законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника-платника податку, коли у його справі національне законодавство припускало неоднозначне трактування.» ;

• пункт 56.21. Податкового Кодексу: «У разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.;

• пункту 7.3. Податкового Кодексу: «Будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства»;

• рішення Конституційного суду України №8-рп/2010 від 11.03.2010 року по справі №1-1/2010: «висновки у справах щодо офіційного тлумачення Конституції та законів України можливе лише у формі рішення Конституційного Суду України, яке є остаточним та обов'язковими до виконання на території України, і не може бути оскаржене у Верховному суді».

^[1]Новий тлумачний словник української мови [уклад. Яременко В.В., Сліпушко О.М.]. − у трьох томах, 200000слів. − Київ.: Видавництво «Аконіт», 2008.− 2720с.